Morsan Cooperativas Memoria Cuentas Anuales

Sociedades cooperativas – La memoria de las cuentas anuales

Ni el Plan General de Contabilidad ni la Ley de Sociedades de Capital contemplan en su modelo de memorias ninguna referencia a la inclusión de información de específica a cooperativas, aunque podría tener una cierta relación el apartado 15 del documento normal del Plan General, focalizado, como ya sabemos, en la consecución de logros medioambientales. En cualquier caso, ambas normativas permiten hacer referencia, de manera voluntaria, a la incidencia en los aspectos económicos de las actuaciones sociales, tan relevantes para las cooperativas.

La norma decimotercera incluida en la Orden EHA 3360/2010, de 21 de diciembre, por la que se aprueban las normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas, establece, sin embargo, un marco más específico y adaptado (aparte de obligatorio) a los condicionantes de las cooperativas de cara a la elaboración de las memorias de cuentas.

De manera genérica, en su apartado 1.1. cita que estas sociedades “Las sociedades cooperativas elaborarán las cuentas anuales de acuerdo con los modelos y normas establecidos en el Plan General de Contabilidad o en el PGC-PYMES, según proceda, con las especificidades establecidas en las presentes Normas” Básicamente, se trata de nuevos apartados a incluir en el documento y de algunas modificaciones en la redacción del Plan que deben utilizar dichas cooperativas.

La Orden identifica, en concreto, siete apartados específicos que se han de incluir en la memoria:

  1. Separación de las cuentas de pérdidas y ganancias
  2. Información separada por secciones
  3. Fondo de Educación, Formación y Promoción
  4. Operaciones con socios
  5. Intereses del capital y distribución de resultados
  6. Fondos propios
  7. Situación fiscal

Ampliemos la información de cada uno de estos apartados:

El primero corresponde a “Separación de las cuentas de pérdidas y ganancias” para la determinación de diferentes resultados. Esto significa que, si la cooperativa opta por el modelo normal, deberá detallar las partidas que permiten determinar el resultado cooperativo, el extra cooperativo y el derivado de actividades económicas diferentes a las normales de la sociedad (en este apartado se deben incluir los gastos asociados a las fuentes financieras que las financien). También se informará sobre el importe de partidas que permitan determinar el resultado de operaciones con entidades externas, como las relativas a:

  • Inversiones en otras sociedades.
  • Enajenaciones del inmovilizado.
  • Acuerdos intercooperativos.

En el caso de que la cooperativa formule el modelo abreviado podrá optar por agrupar los elementos que integran la cuenta de pérdidas y ganancias, aunque se refieran a resultados diferentes.

Se deben cumplir con una serie de criterios para asignar correctamente tanto los términos que se pueden identificar de manera directa como los que son comunes a varias partidas:

  • En primer lugar, se tienen que identificar cada una de las actividades llevadas a cabo por la cooperativa, de acuerdo con las tres categorías indicadas.
  • Los gastos e ingresos que correspondan de forma exclusiva a una actividad se asignarán de manera directa. Los que sean comunes a dos o más actividades se repartirán de forma racional.
  • De hecho, la imputación de gastos e ingresos comunes tendrá que basarse en indicadores que resulten ser lo más objetivos posibles y coherentes con la práctica habitual en el sector en el que opere la cooperativa.
  • En base al principio de uniformidad estos criterios de asignación de gastos e ingresos se mantendrán, en principio y salvo causa a justificar, de manera uniforme en el tiempo, aplicándose de modo sistemático. En caso de que, en efecto, se produzca un cambio de criterios, se recogerá en la memoria el impacto económico previsto, considerando que dichas modificaciones se aplican desde el principio del ejercicio.

El segundo de los nuevos apartados de la memoria de las cooperativas es el relativo a la “Información separada por secciones”. Para comprender el alcance de este epígrafe resulta recomendable que tengas en cuenta la definición de sección de una cooperativa, tal y como aparece en la ley estatal de dichas sociedades, en concreto en el artículo 5.1. Bajo este epígrafe se identifican las unidades de la empresa “que desarrollen, dentro del objeto social, actividades económico-sociales específicas con autonomía de gestión, patrimonio separado y cuentas de explotación diferenciadas, sin perjuicio de la contabilidad general de la cooperativa. La representación y gestión de la sección corresponderá, en todo caso, al Consejo Rector de la Cooperativa”.

La normativa contable sobre cooperativas obliga a informar, de manera separada, sobre activos, pasivos, gastos e ingresos correspondientes a cada una de las secciones existentes. Para ello se deben seguir las siguientes reglas:

  • Identificar cada una de las secciones que haya constituido la cooperativa (siempre que sean significativas).
  • Asignar a dichas secciones los activos, pasivos, ingresos y gastos que correspondan de forma directa e imputar, de manera racional, los que sean comunes.
  • Cuando no resulte posible emplear criterios racionales de imputación a operativas derivadas de inversiones financieras, tesorería, deudores por operaciones de tráfico, patrimonio neto, acreedores y Fondo de Educación, Formación y Promoción, la asignación se realizará a la sección «general» de la cooperativa.
  • Como en el primer apartado descrito, la imputación de activos, pasivos, gastos e ingresos se basará en indicadores objetivos y ajustados a la práctica habitual en el sector de actividad.
  • Los criterios empleados se establecerán y aplicarán de manera sistemática y uniforme en el tiempo.
  • La distribución de los resultados, sean estos positivos o negativos, se podrá realizar de forma diferenciada o agregada, en función de lo establecido en la ley y en los estatutos de la cooperativa.

La Orden EHA 3360/2010 de 21 de diciembre, por la que se aprueban las normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas, recoge los modelos que se deben emplear para recoger la información correspondiente a la asignación de resultados económicos a cada sección.

El tercer apartado específico se centra en la información que se debe consignar en la memoria sobre el “Fondo de Educación, Formación y Promoción”. Es importante tener en cuenta que se trata de un elemento muy particular de las cooperativas, de ahí que resulte razonable incluir este apartado:

  • Movimientos de esta parte del balance durante el ejercicio en cuestión, haciendo referencia expresa al saldo inicial, dotaciones efectuadas, aplicaciones y saldo final.
  • Relación detallada de las dotaciones indicadas, con un desglose similar al de la siguiente tabla:
Conceptos que integran la dotación al Fondo de Educación, Formación y Promoción del ejercicioImporte
Importe en función de los beneficios de la cooperativa de acuerdo con la ley 
Intereses o rendimientos de las inversiones financieras del Fondo 
Sanciones económicas impuestas a las personas socias 
Subvenciones, donaciones y otras ayudas 
Otros conceptos 
TOTAL DE DOTACIONES DEL EJERCICIO 
  • Relación detallada de las aplicaciones al fondo, donde se deben indicar las operaciones e importes de acuerdo con la naturaleza de las mismas.
  • Activos asociados al cumplimiento de las obligaciones del fondo, indicando cuáles son, sus amortizaciones y las posibles previsiones y correcciones de valor.
  • Cuando sea exigible por la ley se deberá informar sobre la liquidación del presupuesto de ingresos y gastos del Fondo correspondiente al ejercicio anterior, así como de las previsiones previstas para el período contable en curso.

El cuarto apartado se focaliza en las “Operaciones con socios”. En este caso debes considerar, en primer lugar, los aspectos a incluir en el modelo normal de memoria:

  • Información sobre la política seguida por la cooperativa respecto a las adquisiciones en las operaciones llevadas a cabo con las personas socias. La Orden EHA 3360/2010 señala, en concreto, que se deben relacionar todas las partidas de la cuenta de pérdidas y ganancias relativas a dichas adquisiciones, junto a los importes correspondientes y con el desglose necesario.
  • También se informará sobre la política seguida en relación con los ingresos en operaciones mantenidas con personas socias. De nuevo, se exige la relación de todas las partidas de la cuenta de pérdidas y ganancias bajo este epígrafe, con la indicación del coste de los bienes y de los servicios entregados.

En las cooperativas integrales (aquellas que desarrollan diferentes actividades, de modo que su objetivo social se caracteriza por la pluralidad) la información requerida en este apartado se limitará a las relaciones con las personas socias en función de las que se distribuya el resultado.

Cuando se pueda optar por el modelo abreviado se informará de las siguientes cuestiones:

  • Políticas seguidas respecto a operaciones cooperativizadas (las que son típicas de la actividad normal de la cooperativa, contempladas dentro de su objeto social), tanto activas como pasivas, realizadas con las personas socias.
  • En el caso de cooperativas integrales las operaciones cooperativizadas se identifican con aquellas en base a las que se distribuyen los resultados.

El quinto apartado corresponde a una ampliación del apartado genérico de la memoria denominado enfocado a la aplicación de resultados. En el ámbito de las cooperativas este nuevo bloque recibe el nombre de “Intereses del capital y distribución de resultados”.

De acuerdo con la terminología empleada, la cooperativa debe consignar, en primer lugar, información sobre aspectos relativos a la remuneración de intereses:

  • Características y cuantificación de la remuneración de las aportaciones efectuadas por las personas socias al capital social.
  • Importe de las remuneraciones de las aportaciones obligatorias y voluntarias al capital social, indicando la manera en que se han calculado dichos valores. Se requiere que la cooperativa indique, de manera expresa, que se verifican los requisitos exigidos por la ley y que no se exceden los límites establecidos al respecto.
  • Cuantía de la remuneración de aquellos fondos subordinados que tengan la consideración de fondos propios.

El segundo aspecto que se incluye en este apartado es la propuesta de distribución de beneficios, que se adaptará al siguiente esquema:

Base de repartoImporte
Pérdidas y ganancias (beneficio disponible) 
Remanente 
Fondo de reserva voluntario 
Otras reservas 
TOTAL REPARTO 
Distribución o aplicación de resultadosImporte
Al fondo de reserva obligatorio 
Al fondo de reserva voluntario 
Al fondo de reembolso o de actualización 
A retorno cooperativa a pagar 
A compensación de pérdidas de ejercicios anteriores 
A capital social 
TOTAL DISTRIBUCIÓN o APLICACIÓN 

Se ampliará información sobre las compensaciones que se lleven a cabo en la partida de “Resultados negativos de ejercicios anteriores” con cargo al Fondo de Reserva Obligatorio en aquellos casos en los que el fondo resulte insuficiente. La diferencia (negativa) se consignará en dicho Fondo.

La tercera cuestión que se consignará es la relativa a posibles limitaciones existentes para la distribución de los retornos cooperativos aprobados.

El sexto de los apartados específicos a incluir en la memoria de las cooperativas corresponde a una modificación del bloque sobre “Fondos propios” de la memoria genérica. La Orden anteriormente citada, plantea, en primer lugar, y de manera similar a otros epígrafes, el análisis de los movimientos de las distintas partidas de este elemento del balance, con especial mención de los incrementos y decrementos acaecidos.

Aparte, en el modelo normal se incluirá información sobre:

  • Importe del capital social mínimo establecido en los estatutos y justificación, en su caso, del total desembolso del mismo. También se indicará qué aportaciones no dinerarias se han efectuado en este ámbito y en qué momento fueron valoradas por el consejo rector, así como un desglose del capital social, identificando la parte correspondiente a personas socias y la relativa a personas adheridas.
  • Cuantificación del capital social calificado como pasivo financiero o como instrumento financiero compuesto, junto a otras características de dichas emisiones.
  • Importe del capital social correspondiente a las personas socias inactivas, no usuarias o excedentes y honoríficas. También se indicará el número de individuos que se agrupa en cada una de estas categorías.
  • Número de personas socias a prueba, junto al porcentaje que representan respecto al total de integrantes de la cooperativa.
  • Importe de las aportaciones voluntarias al capital social. Se justificará, en estos casos, el cumplimiento con el desembolso exigido en el momento de la suscripción.
  • Ampliaciones del capital social en curso, con referencias a las aportaciones a suscribir, importe, desembolsos efectuados, derechos y restricciones asociadas, etc.
  • Reducciones del capital social en curso, con la información más significativa al respecto.
  • Circunstancias que puedan restringir la disponibilidad de las reservas existentes.
  • Importe del reembolso derivado de la liquidación de las aportaciones, en el que se indicará el valor de las deducciones practicadas, el plazo de reembolso y la cuantía anual de los intereses a abonar junto al importe que se reembolsará.
  • Importe de la financiación subordinada, con vencimiento en la liquidación, que tenga naturaleza de fondos propios. También se recogerá información sobre el importe y condicionantes de la remuneración de aquella deuda subordinada, con vencimiento en la liquidación.
  • Importes pendientes de dotación al Fondo de Reserva Obligatorio (cuando así lo exija la ley).
  • Cuantificación de las reservas voluntarias (tanto las repartibles como las no repartibles).

Como planteamiento general, toda la información que se refiera al capital social debe incorporar el máximo detalle y, por ejemplo, permitir diferenciar entre fondos propios e instrumento financiero compuesto.

Los aspectos que se tienen que incorporar en el modelo abreviado de memoria, en lo correspondiente a este bloque, son menos detallistas y se centran únicamente en:

  • Importe del capital social calificado como pasivo financiero o como instrumento financiero compuesto.
  • Importes pendientes de dotación al Fondo de Reserva Obligatorio (cuando así lo exija la ley).
  • Cuantificación de las reservas voluntarias, diferenciando entre repartibles y no repartibles.

El último de los apartados específicos también constituye una modificación, en este caso relativa al contenido del bloque de “Situación fiscal”. La normativa contable para cooperativas señala que se deberá identificar, de manera separada, tanto el impuesto corriente como activos y pasivos por impuestos diferidos, teniendo en cuenta el tipo de gravamen aplicado,  que variará en función de que se trate de resultados cooperativos o no cooperativos.

Un aspecto muy importante en este apartado es que se debe incluir información, en su caso, de las cuotas íntegras negativas pendientes de compensación fiscal, así como los plazos y las condiciones existentes para llevarlo a cabo.

Uno de los aspectos singulares del régimen fiscal de las cooperativas es la posibilidad de que puedan compensar cuotas íntegras negativas de un ejercicio con las positivas de aquellos períodos que concluyan en los quince años consecutivos al considerado en la memoria.